Sobre la aplicación del criterio del coste amortizado y la clasificación entre corriente y no corriente de un préstamo obtenido de una entidad financiera.
Acceder a la respuesta del ICAC
El consultante ha recibido un préstamo de una entidad bancaria el 20 de octubre de 2020 por importe de 100.000 euros con devolución en 7 años, carencia de capital los 3 primeros años y 4 cuotas anuales constantes, a un tipo de interés fijo más una comisión de apertura.
¿Cuál es la parte corriente o de corto plazo del pasivo? ¿Qué parte es no corriente?
Para desarrollar una solución que sirva de ejemplo a la cuestión planteada, consideraremos una comisión de apertura de 2.000 euros y un tipo de interés nominal del 5%. Según esto, el cuadro de amortización del préstamo sería:
Fecha |
Cuota |
Intereses |
Capital |
Capital pendiente |
20/10/2020 |
|
|
|
100.000,00 |
20/10/2021 |
5.000,00 |
5.000,00 |
– |
100.000,00 |
20/10/2022 |
5.000,00 |
5.000,00 |
– |
100.000,00 |
20/10/2023 |
5.000,00 |
5.000,00 |
– |
100.000,00 |
20/10/2024 |
28.201,18 |
5.000,00 |
23.201,18 |
76.798,82 |
20/10/2025 |
28.201,18 |
3.839,94 |
24.361,24 |
52.437,57 |
20/10/2026 |
28.201,18 |
2.621,88 |
25.579,30 |
26.858,27 |
20/10/2027 |
28.201,18 |
1.342,91 |
26.858,27 |
0,00 |
La cuota constante a partir del cuarto año se determina mediante la siguiente fórmula de matemática financiera:

Donde:
Cn: Capital prestado: 100.000,00 euros
i: Tipo de interés nominal anual: 5%
Vencimiento (años): 4
p: Periodicidad de las liquidaciones: 1 año
n: Nº de cuotas: 4
a: Cuota periódica: 28.201,18 euros
El ICAC, en su consulta, dice que habría que reflejar separadamente los intereses explícitos en la cuenta “527. Intereses a corto plazo de deudas”. Según esto, a 31-12-20, deberían abonarse a la cuenta “527”:
100.000 x (1+0,05)72/365 – 100.000 = 967,08 euros.
También según el ICAC, sería este importe exclusivamente la deuda a corto plazo al cierre del ejercicio 2020. El resto sería deuda a largo plazo, a reconocer en la cuenta “170”, que estaría compuesta por la diferencia entre el coste amortizado del total de la deuda, menos la parte abonada a la cuenta “527”.
Teniendo en cuenta que el tipo de interés efectivo, determinado a partir del calendario de flujos de caja del préstamo, sería del 5,4258%, y que el coste amortizado inicial, después de restar la comisión de apertura de 2.000 euros, asciende a 98.000 euros, el total de intereses devengados a 31-12-20 sería:
98.000,00 x (1+0,054258)72/365 – 98.000,00 = 1.026,76 euros.
Es decir, una vez restado el interés devengado no vencido explícito, al cierre del ejercicio 2020, el pasivo no corriente ascendería a:
98.000,00 + 1.026,76 – 967,08 = 98.059,68 euros.
En nuestra opinión, sin embargo, en el caso planteado, la aplicación del criterio del coste amortizado permitiría prescindir de la cuenta “527. Intereses a corto plazo de deudas”, registrando conjuntamente el devengo en cada ejercicio de intereses explícitos e implícitos, y reconociendo desde el primer momento una deuda a corto plazo por el valor financieramente descontado de los pagos a realizar en los primeros doce meses.
Para ello, confeccionaríamos el cuadro siguiente:
CUADRO DE VALORES DEL COSTE AMORTIZADO
TIE Diario 0,00014477
TIE Anual 5,4258%
|
|
|
INTERESES DEVENGADOS |
Reclasificar a |
VALORES DEL PASIVO FINANCIERO |
Fecha |
Flujos |
Días |
C/P |
L/P |
C/P |
C/P |
L/P |
TOTAL |
20-10-20 |
-98.000,00 |
– |
– |
– |
– |
4.742,67 |
93.257,33 |
98.000,00 |
31-12-20 |
0,00 |
72 |
49,69 |
977,07 |
0,00 |
4.792,36 |
94.234,40 |
99.026,76 |
20-10-21 |
5.000,00 |
293 |
207,64 |
4.082,88 |
4.742,67 |
4.742,67 |
93.574,61 |
98.317,29 |
31-12-21 |
0,00 |
72 |
49,69 |
980,40 |
0,00 |
4.792,36 |
94.555,01 |
99.347,37 |
20-10-22 |
5.000,00 |
293 |
207,64 |
4.096,77 |
4.742,67 |
4.742,67 |
93.909,11 |
98.651,79 |
31-12-22 |
0,00 |
72 |
49,69 |
983,90 |
0,00 |
4.792,36 |
94.893,02 |
99.685,38 |
20-10-23 |
5.000,00 |
293 |
207,64 |
4.111,42 |
26.745,92 |
26.745,92 |
72.258,52 |
99.004,44 |
31-12-23 |
0,00 |
72 |
280,22 |
757,07 |
0,00 |
27.026,14 |
73.015,58 |
100.041,72 |
20-10-24 |
28.201,18 |
294 |
1.175,04 |
3.174,57 |
26.749,79 |
26.749,79 |
49.440,36 |
76.190,15 |
31-12-24 |
0,00 |
72 |
280,26 |
518,00 |
0,00 |
27.030,06 |
49.958,35 |
76.988,41 |
20-10-25 |
28.201,18 |
293 |
1.171,13 |
2.164,54 |
26.749,79 |
26.749,79 |
25.373,10 |
52.122,89 |
31-12-25 |
0,00 |
72 |
280,26 |
265,84 |
0,00 |
27.030,06 |
25.638,94 |
52.668,99 |
20-10-26 |
28.201,18 |
293 |
1.171,13 |
1.110,86 |
26.749,79 |
26.749,79 |
0,00 |
26.749,79 |
31-12-26 |
0,00 |
72 |
280,26 |
0,00 |
0,00 |
27.030,06 |
0,00 |
27.030,06 |
20-10-27 |
28.201,18 |
293 |
1.171,13 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
La parte corriente, o de corto plazo, del pasivo inicial, se determinaría descontando financieramente el pago a realizar al término del primer año, de 5.000 euros, correspondiente al interés nominal del 5% sobre el principal de 100.000 euros, dado que hay una carencia de principal en los tres primeros años. El descuento financiero, con base en el tipo de interés efectivo anual sería:
5.000/(1+0,054258) = 4.742,67 euros.
El resto sería deuda a largo plazo. El asiento de Diario a 20-10-20 sería:
20/10/2020 |
Debe |
Haber |
572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros |
98.000,00 |
|
520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito |
|
4.742,67 |
170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito |
|
93.257,33 |
Al cierre del ejercicio 2020, se devengarían intereses por los 72 días transcurridos desde el reconocimiento inicial del pasivo, para lo cual, se aplicaría el tipo de interés efectivo.
Los intereses devengados por la parte corriente de la deuda serían:
4.742,67 x (1+0,054258)72/365 – 4.742,67 = 49,69 euros.
Los intereses devengados por la parte no corriente de la deuda serían:
93.257,33 x (1+0,054258)72/365 – 93.257,33 = 977,07 euros.
El coste amortizado al cierre del ejercicio, tanto del pasivo corriente como del pasivo no corriente, resultaría de sumar los respectivos intereses al valor inicialmente reconocido.
El asiento de Diario a 31-12-20 sería:
31/12/2020 |
Debe |
Haber |
662. Intereses de deudas |
1.026,76 |
|
520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito |
|
49,69 |
170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito |
|
977,07 |
De esta forma, el saldo a 31-12-20 de la cuenta “520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito” pasa a ser de 4.742,67 + 49,69 = 4.792,36 euros.
Y el saldo a 31-12-20 de la cuenta “170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito” sería de 93.257,33 + 977,07 = 94.234,40 euros.
A 20-10-21, se devengarían de la misma forma los intereses desde el 1 de enero hasta esa fecha. El asiento de Diario sería:
20/10/2021 |
Debe |
Haber |
662. Intereses de deudas |
4.290,52 |
|
520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito
(4.792,36 x (1+0,054258)293/365 – 4.792,36) |
|
207,64 |
170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito
(94.234,40 x (1+0,054258)293/365 – 94.234,40) |
|
4.082,88 |
Tras este asiento, el saldo de la cuenta “520” sería de 4.792,36 + 207,64 = 5.000 euros.
Es decir, coincidiría con el interés explícito a pagar ese día. El asiento del pago sería:
20/10/2021 |
Debe |
Haber |
520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito |
5.000,00 |
|
572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros |
|
5.000,00 |
También en esa fecha, procedería reclasificar del pasivo no corriente al pasivo corriente el valor financieramente descontado del pago a realizar a los 12 meses (otros 5.000 euros). El descuento financiero, con base en el tipo de interés efectivo anual previamente calculado sería, de nuevo:
5.000/(1+0,054258) = 4.742,67 euros.
El asiento de Diario sería:
20/10/2021 |
Debe |
Haber |
170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito |
4.742,67 |
|
520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito |
|
4.742,67 |
De esta forma, al año de contratado el préstamo, el saldo del pasivo corriente sería de 4.742,67 euros; y el del pasivo no corriente, de 93.574,61 euros (93.257,33 + 977,07 + 4.082,88 – 4.742,67).
Y así sucesivamente.
¿Qué información habría que aportar en el apartado 9.2.1.a) a2) del modelo normal de la memoria?
Conforme a lo explicado en los párrafos anteriores, según el ICAC, en la categoría de Débitos y partidas a pagar y en la clase Deudas con entidades de crédito, se mostraría como deuda a largo plazo el importe inicial menos los gastos de transacción más los intereses implícitos devengados y no vencidos, y como deuda a corto plazo los intereses explícitos devengados y no vencidos. Nuestra interpretación, sin embargo, al margen del principio de importancia relativa, es que tanto la deuda a largo plazo como la deuda a corto plazo deben valorarse a coste amortizado, empleando para ello el tipo de interés efectivo.
¿En el apartado 9.2.1.d) del modelo normal de Memoria habría que informar en todo caso de los importes a reembolsar?
En el apartado 9.2.1.d) Clasificación por vencimientos, se deberá informar de los importes que venzan en cada uno de los cinco años siguientes al cierre del ejercicio, y del resto hasta su último vencimiento. Por lo tanto, en principio, la empresa deberá incluir el importe de la anualidad (intereses y/o principal) que venza en ese periodo. En nuestro, ejemplo, 5.000 euros en cada uno de los tres primeros años, 28.201,18 euros en el cuarto y el quinto año, y un acumulado de otros 56.402,36 euros hasta su vencimiento.